摘 要：塑料废弃物污染已成为全球亟待解决的严峻环境问题。塑料废弃物审计作为环境审计的新兴领域，正日益受到世界各国的高度重视，各国纷纷开展塑料废弃物审计工作，旨在改善本国生态环境。我国作为塑料制品的生产和使用大国，同样面临着塑料废弃物治理的挑战。借鉴国外先进经验，开展塑料废弃物审计工作，有助于改善我国塑料废弃物污染现状。本文依据最高审计机关国际组织环境审计工作组（WGEA）2022年颁布的《塑料废弃物审计指南》，深入分析世界各国最高审计机关开展塑料废弃物审计的实践经验，为我国开展塑料废弃物审计工作提供参考与建议。
关键词：塑料废弃物审计；环境审计；固体废弃物审计；塑料污染
一、引言
2015年，193个国家共同通过了“改变我们的世界：联合国2030年可持续发展议程”，郑重承诺到2030年实现17项总目标、169项具体目标以及232项指标。这些目标统称为可持续发展目标，其中可持续发展目标12——确保可持续的消费和生产模式以及塑料废弃物，与塑料废弃物的可持续生产及妥善管理紧密相连。随着《改变我们的世界：2030年可持续发展议程》的通过，塑料废物管理已成为审计重点关注的领域。通过开展审计工作，能够督促国家和地方政府采取促进可持续生产与消费的行动和政策。
为有效减缓塑料污染，各国审计机关已积极采取行动，本文通过梳理最高审计机关国际组织环境审计工作组（WGEA）2022年颁布的《塑料废弃物审计指南》中提及的各国塑料废弃物审计实践，明确塑料废弃物审计的重点内容，并为我国审计工作的开展提供指导。
二、塑料废弃物审计重点及其确定
（一）识别和评估与塑料废弃物有关的风险
在过去50年里，全球塑料产量已高达每年4亿吨，这一数据加剧了环境污染，对人类健康、社会和经济发展构成严重威胁。大量未经处理的塑料废弃物被填埋，其中含有的有害化学物质可能渗入水体，破坏生态系统。塑料在降解过程中会释放化学物质，改变土壤结构，破坏生物栖息地。此外，塑料废弃物的滥用和不当处理，给依赖渔业或沿海旅游业的国家带来了经济损失，不仅增加了清洁成本，还降低了旅游收入，进一步影响低收入群体的生活，甚至引发失业和贫困等社会问题。
塑料废弃物带来的风险是审计人员重点关注的领域。审计人员需要准确识别和评估塑料废弃物在环境、社会和经济方面的风险，并审查相关政府和利益相关方是否对这些风险进行了有效评估。风险识别与评估是塑料废弃物审计的导向和切入点，只有正确识别和评估潜在威胁，审计机关才能合理分配资源，针对不同风险制订切实可行的应对措施。
（二）审查政府及利益相关方是否采取了相关行动
审计人员通过审查政府关于处理塑料废弃物的政策和方案，来判断政府及利益相关方是否采取了有效行动。审计重点包括：政府部门是否确定了正确的塑料废弃物处置方式，是否依据相关机构发布的监测标准，按时、按质开展海水、地表水和土壤中塑料污染的监测，并根据监测结果进行适当管理。此外，还需评估是否建立从家庭、商店等场所有效收集塑料废弃物的机制。
同时，政府、企业、民众和社会团体应高度重视再生资源产业发展和塑料废弃物管理，以减少塑料废弃物的产生。可持续发展目标12强调可持续消费和生产，其有效落实依赖于政策的一致性和多方利益相关者的积极参与。因此，审计人员需确认政府政策是否以可持续发展目标12为驱动力，监管部门是否制订了相关政策以监测和管理塑料废弃物风险，并评估这些政策是否得到有效执行。
以可持续发展目标和2030年可持续发展议程的全球指标框架为标准，审计人员需评估地方当局是否有效开展塑料废弃物相关工作，各部门是否切实履行了塑料废弃物管理的责任。通过上述审计，审计人员能够全面了解政府及利益相关方是否采取了有效措施，以缓解塑料废弃物污染问题。
（三）评估是否存在有效的塑料废弃物管理监管框架
审计人员可审查塑料废弃物管理规则的合规性和监督机制，并确保指导方针中包含对违法行为的惩罚规定。通过检查基础设施的完备性，审计人员需确认塑料废弃物管理是否经济高效，并评估是否存在有效的管理影响评估机制。同时，需审查政府是否对管理政策的有效性进行评价和优化。
此外，审计人员应关注政府是否建立了监测机制，以评估为实现可持续发展目标12.5（减少塑料废弃物产生）的中期成果。需审查政府是否采用与国际指标相符的国家指标，并确保数据收集方法统一，以准确评估进展。最后可通过绘制全国塑料废弃物回收率图表来得出结论。
（四）评估是否存在有效的塑料废弃物管理措施
要评估塑料废弃物的管理措施是否充分有效，审计人员需要全面了解各自国家产生塑料废弃物的状况，并审查相关机构是否对产生的塑料废弃物数量进行了科学评估。在评估塑料废弃物数量时，相关机构需要充分考虑各种因素的影响，如人口规模、地理环境、经济增长、消费品需求的增加、制造方法的变化等。如果已经将各种因素纳入考虑范畴，那么审计人员应审查这种预测机制是否遵循国家的标准方法。
目前，国际上缺少测量与评估国家塑料流量的通用方法，联合国环境大会第四届会议（2019年）强调了统一塑料流动和泄漏衡量方法的重要性。由联合国环境规划署和国际自然保护联盟联合制订的《塑料污染热点发现和塑料行动国家指南》对塑料污染进一步进行了量化与定性。塑料足迹的不同组成部分可能包括以下三个层面：
1.日常生活中使用的塑料数量。
2.塑料产品在生产、运输、使用或寿命结束时排放到环境中的塑料数量。
3.排放的污染物对人类健康或环境直接或间接产生的影响。
审计人员可以依此作为参考标准，审查监管部门是否对未来产生的塑料废物数量进行预测，以及其是否采用了统一的方法和参数来计算国家的塑料废物数量。只有对塑料废弃物的数量进行了正确评估，才能确保国家能够有效开展针对性的管理措施。
三、塑料废弃物审计的国际经验与启示
（一）利用FODG法开展塑料废弃物审计工作
芬兰国家审计署采用美国政府问责局开发的碎片化、交叉、重复和差距分析方法（FODG法），审查政府在减少塑料废弃物方面的行动。FODG法通过识别活动中的碎片化、交叉、重复和差距，优化执行过程，提升公共部门效率。该方法包括四个步骤：
碎片化：指多个主体在同一领域运作，存在效率提升空间；
交叉：指多个主体或项目目标重叠；
重复：指多个主体以相同方式推动同一目标；
差距：指计划与实际实施之间的无人负责部分；
芬兰审计署对三个塑料相关计划应用FODG法，发现这些计划存在重叠，责任分散导致执行差距。尽管各主体的贡献对协作有益，但缺乏协调影响了监测和执行效果。若早期协调并合理分配资金，可更高效地实现目标。FODG法帮助审计人员直观评估政府行动的有效性，并提出改进建议。
审计机关可通过选择合适的塑料废弃物审计方案，收集相关数据，分析是否存在碎片化、重叠和重复问题。数据不足时，可通过访谈相关方明确协同效益和责任分散问题。尽管该方法存在一定局限性，但我国审计机关仍可借鉴，用以识别风险、选择审计主题，以此来提升审计效率。
（二）在环境审计中运用病理学模型
在对塑料废弃物管理进行审计的过程中，伊朗最高审计法院将病理学模型应用于环境审计之中。伊朗最高审计法院用这种方法在小范围内考察了生态系统治理机制（宏观层面的政策和法律）的病理，最后根据审计的发现和结果提出了改善其环境状况的建议。
病理学需要对整个过程进行系统分析，其目的是确定已经出现和需要解决的问题的性质和类型。在这个模型中，损害是指任何阻碍系统实现其目标的因素，病理学是将事件合法化、制止违规行为和处理问题的第一步。它包括四个阶段：
1.识别性质和机制。
2.识别有害的标志。
3.对危害的原因和因素追根溯源。
4.寻找处理危害的有效解决方案。
伊朗最高审计法院用这种方法在小范围内考察了生态系统宏观层面的政策和法律运行机制的病理，并强调了在塑料废弃物管理领域实施充分有效措施的重要性。在塑料废弃物审计工作中采用病理模型可再分为四步：首先针对政府塑料废弃物管理采取的行动，审查宏观层面上的法律和政策存在的病理；待识别出有害迹象后，找出“致病”的原因；并根据审计结果提出针对性改善环境的建议。
通过病理学模型，审计机关可以对症下药，将有限的审计资源用在最关键的步骤上，使得审计效果最大化。任何阻碍政府及相关部门有效进行塑料废弃物管理的因素，都是病理学模型应当分析把握的点。将病理学模型嵌入审计工作中，可以提高审计人员的工作效率，避免审计资源的浪费，有针对性地提出审计建议。政府机关在开展塑料废弃物审计的同时，应当对本国当前的塑料废弃物管理现状有一个宏观的认识，系统地看待当前法律和政策上存在的漏洞，查漏补缺，有针对性地开展审计工作，以便后续进一步跟踪落实审计整改情况。
（三）提升审计人员塑料废弃物相关的知识储备
塑料废弃物审计作为新兴的审计领域，对审计人员的综合素质要求较高。审计人员不仅需要具备丰富的财务知识，还需要对废弃物管理、环境学、塑料污染等方面的专业知识有所涉猎。当前我国的政府审计机关人员大多是财务和审计专业出身，对具备相应环境知识研究背景的人才较为匮乏。
审计人员要想高效地开展塑料废弃物审计工作，首先必须正确评估塑料废弃物的管理措施是否有效。这就要求审计人员必须对本国塑料废弃物状况有所了解，并能够合理评估国家是否针对塑料废弃物数量进行正确的监测。虽然目前针对一个国家塑料流量的测量和评估尚不存在通用的方式，但审计人员仍必须具备相应的知识，用以提供与塑料足迹相关的信息。
审计机关可以组织审计人员对指南中针对塑料废弃物污染量化与定性的知识进行学习，进一步提升自己在塑料方面的知识储备。与此同时，审计机关可以通过翻译其他审计机关经验的方式，开设相关的培训班及会议，以此来提升审计人员对塑料废弃物审计的认知。
四、结束语
塑料废弃物的审计工作正越来越受到世界各国的重视。对于其审计重点的确定，可以从识别和评估塑料废弃物有关的风险、审查政府及利益相关方是否采取了相关行动、是否存在有效的塑料废弃物监管框架及管理措施这几个方面展开。同时，积极借鉴国际经验，将FODG法运用到塑料废弃物的审计工作中，在开展审计的具体工作中应用病理学模型，同时提升审计人员塑料废弃物的相关知识水平，提升审计人员的综合素质。通过对《塑料废弃物审计指南》进行梳理学习，能够为我国开展塑料废弃物审计工作提供参考。
（文 / 陈煜晖）
（作者简介：陈煜晖，南京审计大学审计专业硕士，研究方向：政府审计）
参考文献
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