摘 要：党的二十大报告明确指出，人与自然和谐共生是全面建设社会主义现代化国家的内在要求，其中，“碳达峰、碳中和”重大战略决策的提出，充分彰显了党和国家贯彻新发展理念、构建新发展格局、推动经济高质量发展的坚定决心。碳审计体系作为国家治理体系中的重要监督工具，政府审计在推动“双碳”目标实现过程中发挥着不可替代的作用。本文立足于碳审计的本质特征，通过系统分析政府审计、内部审计和社会审计的协同机制，构建三位一体的碳审计体系框架，针对当前碳审计工作中存在的突出问题，进一步提出相应的保障措施，以期提升碳审计工作质量，助力我国低碳经济实现可持续发展。
关键词：碳审计；碳审计体系；“双碳”战略
一、研究背景及意义
自“双碳”战略提出以来，我国明确2030年前碳排放达峰、2060年前实现二氧化碳“零排放”目标。随着经济转向高质量发展，二氧化碳排放问题愈发重要，各领域需积极落实“双碳”战略，推动经济绿色转型。政府审计作为经济监督工具，通过碳审计监督各行业经济活动，确保单位履行碳排放责任，助力节能减排与可持续发展。本文从碳审计本质出发，阐述其目标、主体、客体、需求及内容，构建政府审计、内部审计和社会审计协同的碳审计体系，并提出保障措施，为“双碳”目标实现提供理论与实践参考。
二、碳审计目标
在“双碳”战略背景下，碳审计的具体目标主要包括两个方面：一是评估低碳政策和节能减排法规在实施过程中的执行情况及科学合理性；二是审查低碳资金使用和碳交易活动的真实性与合法性。碳审计的最终目标是通过审计监督、审计约束，促使被审计对象在经济生产活动中自觉约束自身行为，积极开展低碳实践，增强低碳意识，进而推动全社会在发展过程中倡导可持续和高质量发展理念，实现经济发展与自然环境的协同发展。
（一）碳审计主体与客体
在碳排放委托代理关系中，审计主体必须具备独立性和专业性。独立性确保审计主体在审计过程中不受代理人的控制或影响，而专业性则要求审计人员必须具备开展碳审计所需的专业知识和能力。在该委托代理关系中，审计客体包括接受国家委托的碳排放相关部门和单位、受国家委托的地方政府单位，以及受地方政府委托的重点碳排放企业和单位等。因此，独立于该委托代理关系之外的政府审计部门、会计师事务所和单位内部审计部门均可作为审计主体。现阶段碳审计实践中，已形成以政府审计为主导、内部审计和社会审计为辅的审计主体格局。
（二）碳审计需求
在经典审计理论中，审计需求诞生于资源类委托代理关系中，在这种关系中，代理人与委托人之间存在信息不对称、合约不完备、环境不确定等问题，委托人可能出现代理问题或次优选择问题，从而催生了碳审计需求。在资源委托代理关系中，国家将自然资源委托给作为代理人的各个企业，要求企业担负特定的职责并赋予其一定的分配使用、决策权，而企业可能会因为利益会做出不符合国家和人民预期的行为，这种潜在风险正是碳审计需求产生的根源。
（三）碳审计内容
碳审计的主要内容包括：碳资产的使用与管理情况、企业碳排放与碳节能减排情况、低碳减排技术的利用情况、企业生产过程中碳中和行为的合规性，以及企业碳排放相关制度设计的合理性和有效性。尽管碳审计具有较强的领域专业属性，但其本质仍属于审计行为。从审计内容来看，碳审计可分为碳排放相关信息、行为和制度三个方面。因此，碳审计应重点关注以下方面：一是碳排放相关信息的真实性；二是企业碳排放行为的合规性；三是碳排放管理制度的合理性和有效性。
三、碳审计体系框架
（一）政府审计主体的参与
现阶段政府审计依然占据着碳审计体系的主导地位，在“双碳”背景下相较于内部审计和社会审计，政府主导对自然环境、资源的审计需求更加强烈，旨在确保我国低碳经济稳健前行，并有力推动“双碳”目标的圆满达成。政府审计通过对碳排放重点单位、企业进行审查，有效开展碳排放资金专项审计、碳交易审计等各类审计项目，对被审计单位碳资产管理是否符合要求、碳排放是否符合标准、碳排放管理制度是否合理做出审计评价，确保各单位和企业有效执行国家碳排放相关政策，促进低碳经济发展。
政府审计在执行碳审计任务时，需全面审视被审计单位的碳排放行为是否合法合规，同时，还应融入研究型审计理念，在审计实践中不断总结经验，勇于创新审计手段与方法，旨在构建一套统一且高效的碳审计评价体系。在此基础上，政府审计应深入挖掘并充分利用审计成果，为碳排放相关政策法规的修订与完善提供有力支持。此外，通过有效整合内部审计与社会审计的力量，形成对碳排放情况的协同监督机制，政府审计将积极推动各单位及企业树立低碳发展理念，进而加速“双碳”目标的顺利实现。
（二）内部审计主体的参与
现阶段内部审计在碳审计领域的参与度较低，原因有以下两方面：一是我国碳审计发展时间较短，碳审计理念并未深入人心。二是碳排放核查缺乏统一标准，大部分审计单位、企业内部审计部门忽视了对碳排放领域的监督。然而，鉴于当前低碳经济蓬勃发展的大趋势，各单位及企业内部审计部门积极参与碳审计工作显得尤为必要。各企业内部审计部门应以国家关于碳排放的相关规定为基准，同时结合本单位或企业内部的碳排放管理制度和内部控制要求，密切关注碳排放的相关信息及行为，及时发现并纠正碳排放违规问题。通过定期开展碳审计工作，内部审计部门应对单位或企业的碳排放信息、行为及管理制度进行全面审查，精准识别存在的问题，并迅速反馈以促进整改，从而充分发挥内部审计的职能作用。
内部审计不仅承担着及时查错纠弊的重任，单位的内部审计部门还应重点关注碳排放制度的合理性；而各企业的内部审计部门则需以企业的可持续发展为战略导向，提出建设性意见。
（三）社会审计主体的参与
社会审计是经济市场中不可或缺的有力监督力量。尽管政府审计在碳审计体系中占据主导地位，但其审计资源有限，难以全面覆盖市场上的所有企业碳排放情况。社会审计在时间和人力上更具有优势，能够在经济市场上发挥更大的作用。政府审计因为审计资源分配有效，往往无法细致关注到市场上每个企业的具体碳排放状况，而内部审计作为企业内部的一部分，虽然了解企业运营细节，但在涉及碳排放相关活动时可能因利益关联而缺乏必要的独立性。因此，社会审计作为独立的第三方可以更好地保证碳审计工作的开展。此外，社会审计还善于利用市场资源，以较强的专业性和先进的碳审计技术可以充分发挥其审计职能，降低被审计单位违规风险。
（四）碳审计主体协同机制
在碳审计体系中，政府审计、内部审计和社会审计三种审计主体相辅相成，碳审计体系才能不断发展，不断进步。在这一协同机制下，政府审计与社会审计可以根据内部审计提供的情况和往年审计报告摸清审计风险，根据以往存在的问题调整审计重点，制订出更合理高效的审计计划。在审计过程中可以借鉴内部审计的方法，同样，政府与社会审计结束后，可以适当给予内部审计一些建议和意见，增强三个碳审计主体之间的信息共享。
政府审计与社会审计都属于独立的第三方审计，两者之间应当多建立交流渠道，将碳审计消息与前沿审计方法进行沟通，增强信息共享。在政府审计工作中可以寻求社会审计的帮助，来充实审计力量，并且政府审计可以有效利用社会审计的碳审计报告了解碳市场信息，在以后工作中更好地分配审计资源，抓住审计重点，提高碳审计工作效率。社会审计也应加强与政府审计的合作，及时与政府审计部门沟通，在审计中遇到复杂情况可以通过询问政府审计部门，对于部分政策把握不住也应及时与政府审计部门进行沟通，定期与政府审计人员一起沟通学习，保障碳审计体系的稳定发展。
四、碳审计体系的保障措施
（一）完善碳审计制度建设
现阶段碳审计制度和准则处在发展阶段，尽管已经出台了一系列法规和标准，但碳审计制度建设仍然有待完善。由于各地区在碳核查标准和准则方面存在差异，各自拥有独特的计算与核查体系，这主要归因于不同碳市场交易环境下各地区之间难以形成统一的标准，这种状况可能导致碳审计报告在客观性方面存在不足。碳审计本身的复杂性和专业性也决定了碳审计实践中并不能依照《国家审计准则》实施，该准则中未包含碳审计要求，也未规定核查标准。因此制订一套以碳审计为主题，包含碳审计内容、明确碳审计主体、制定统一的碳审计核查标准制度迫在眉睫。通过完善碳审计制度建设，保证碳审计质量统一高效，使得碳审计在进行审查判断中保持客观态度，增加碳审计的真实、可信度。
（二）完善碳审计主体协同机制
现阶段碳审计多各自为战，内部审计很少发挥作用，而社会审计与政府审计间沟通较少，三个审计主体之间没有形成有效交流。碳审计体系的发展始终离不开三方的共同努力，若三方审计主体能够加强交流、协同运作，必会更高效地推动碳审计发展。在协同机制建设上，需要政府审计引导，统筹鼓励各方审计主体相互沟通、相互学习，在各审计主体间搭建信息桥梁，循序渐进建立完善审计协同机制，学习碳审计经验，共享审计成果，进而推动碳审计事业的发展。
（三）完善碳审计技术方法
为保障碳审计体系持续健康发展，就必须不断加强、创新碳审计技术方法。现阶段碳审计技术方法较为滞后，对于审计中采集数据、处理和分析数据效率较低，直接影响审计质量。一方面，在碳审计实践中，数据分析的应用尚显不足。面对海量的数据，如何精准筛选并利用有价值的数据进行处理分析成为了关键问题。甚至数据大多来源于被审计单位，难以保证数据的真实性、有用性。对于此类情况，需要碳审计人员掌握更多的技术方法，利用一切信息手段，从被审单位内部或外部获取更多有用的审计信息，满足碳审计需求。另一方面，碳排放核算技术仍有待进一步提升。当前，碳核算方法较为单一，难以适应不同领域企业碳排放特点的多样性。为了更准确地量化并核算被审计单位的碳排放量，我们需要开发更多样化的碳核算方法，以丰富碳审计的技术手段。这将有助于提高审计的准确性，推动碳审计质量的全面提升。
（四）培养碳审计专业人才
“双碳”战略下加强碳审计质量，需要更多专业型、复合型人才，不仅需要具备优秀的财务知识，更要熟悉碳排放核算方法和技术。具体可以在以下几方面发力：在各高校审计专业中增加碳排放相关课程，旨在打破专业壁垒，让审计专业的学生更早接触和了解碳排放相关知识，为日后碳审计工作提供更多高素质专业人才；在审计队伍中定期开展碳审计知识讲座和学习活动，寻找拥有丰富经验的讲师分享经验，并且让一线审计人员学习先进的碳审计技术方法，推动审计队伍向全面型人才发展；鼓励审计人员考取碳排放相关职称证书，要求碳审计工作尽量由有相关职称的审计人员参与，激发审计人员的学习热情，也能提高碳审计质量和效率。
五、结束语
本文通过分析碳审计的本质，为后续碳审计的研究提供了理论支持。并在此基础上构建三方审计主体协同运作的碳审计体系。碳审计的发展仍处在起步阶段，企业自身需要内部审计的自我审查，经济市场上的碳交易需要社会审计的监督维护稳定，政策法规的执行更离不开政府审计的保驾护航。只有三方审计主体协同运作，碳审计体系才能不断创新、不断发展。
（文 / 付子豪）
（作者简介：付子豪，南京审计大学，硕士研究生）
参考文献
[1]郑石桥.论碳审计内容[J].财会月刊,2022(11)：100-103.
[2]杨博文.环境责任下我国碳审计与鉴证制度框架的构建[J].南京审计大学学报,2017,14(06):75-84.
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