摘 要：实现碳达峰、碳中和是践行生态文明理念的重要抓手，是推动我国绿色低碳发展的内在要求。碳审计作为环境审计的一部分，有助于协调环境和经济的关系，有利于实现双碳目标。本文将着眼于我国碳审计的现状，结合英国、美国和丹麦的经验，在法律制度、组织机制和人才培养方面提出建议。
关键词：碳达峰；碳中和；碳审计
一、引言
目前来看，我国的碳审计仍处于发展阶段，以政府审计为主，内部审计和社会审计发展较为缓慢。如何有效开展碳审计，发挥其在低碳经济和环境治理中的作用是一个值得思考的问题。鉴于此，本文将在分析我国碳审计现状的基础上，结合部分较早开展碳审计国家的经验做法，提出推动我国碳审计发展的对策。
二、我国碳审计现状分析
根据生态环境部数据，截至2021年6月底，试点省市碳市场累计配额成交量4.8亿吨二氧化碳当量，成交额约为114亿元。2021年7月16日，全国碳排放交易市场正式开启线上交易，全国碳市场建设采用“双城模式”，即交易中心设在上海，登记中心设在武汉。至此，长达七年的碳排放交易市场终于迎来了统一，这为我国开展碳审计奠定了扎实的基础。由于我国碳审计发展较晚，与发达国家相比还存在不小的差距，在稳步发展的同时暴露出不少问题，主要体现在以下几点：
1.碳审计相关法律和标准缺失。随着国家对低碳经济的日益重视，围绕碳审计做了一些铺垫，比如2014年修订通过的《环境保护法》；2016年11月，国务院发布的《“十三五”控制温室气体排放工作方案》；2016年12月，国家发改委发布的《碳排放权交易管理暂行办法》；2021年2月，国务院发布的《国务院关于加快建立健全绿色低碳循环发展经济体系的指导意见》等等，但是尚未形成一套完整的、专门适用于碳审计的法律，也未把碳审计的职责写入《审计法》，这可能导致审计人员从事碳审计业务的合法性遭到一定的质疑。另外，开展碳审计需要一定的审计证据作为支撑，但我国对碳审计标准衡量指标研究太少，缺乏一套合理的、可行的碳审计评价指标体系。
2.碳审计组织机制单一。我国碳审计主要以政府审计为主，社会审计与内部审计为辅，审计主体之间协同机制不够完善。从现实来看，碳审计在企业中没有得到良好的执行。利润最大化是企业追寻的目标，而碳审计不仅阻碍企业创造利润，还有可能会增加企业的环保费用。所以，企业的内部审计仍然以财务审计为主，对内部碳审计积极性欠佳。至于社会审计，虽然已经有国际四大会计师事务所参与碳审计的案例，但是整体的机构参与度还不够。因此，我国的碳审计主要依赖政府审计，组织机制单一，未能有效发挥三大审计主体协同机制的优势。
3.开展碳审计的专业人才不够。与传统的财务审计相比，碳审计有着较大的不同，具有较强的环境专业性，对审计人员的要求也就越高。碳审计的类型较多，包括了交通、石油、化工、电力等多个方面，这些领域的独特性也对审计人员的要求产生了不同。因此，一个专业的碳审计团队应当包括会计师、科学家、工程师、审计师等多方面的人才。但现实情况是，审计人员涉及低碳环保、化工等方面的知识比较匮乏，在审计过程中可能会出现知识盲区，进而影响了审计效率和降低了审计可信度。因此，专业审计人才的缺乏也是阻碍碳审计发展的一大原因。
三、发达国家开展碳审计的经验
（一）美国：审计范围广，审计标准较为完整
美国的碳审计业务发展较早，其涵盖的行业也比较广泛，主要集中在航空、电力、家具、石化等行业。根据排放源的信息以及与排放源有关的因素，美国将碳审计的重点放在航空、交通、电力和居民生活这四个方面。在航空方面，美国联邦政府与航空业开展合作，规定了各个机型的审计标准，并建立了完善的审计体系。在电力方面，美国联邦审计署对发电厂规定了《电力新能源审查标准（NSR）》，要求发电单位在施工前必须得到许可证，需使用一定的污染控制技术。在交通方面，美国政府宣布提高交通运输部门的车辆平均燃料经济性标准和设置车辆温室气体排放标准的计划。在居民生活方面，美国相关机构通过数据收集来计算出人均碳排放量，将此作为个人碳排放的标准。
（二）英国：审计体系完善、审计主体协同发展
英国是最早提出“低碳经济”的国家，并将低碳发展写入法律，出台《气候变化法》等相关法律法规。英国碳审计的框架完整，对审计主体、审计内容、审计方法、审计报告等方面有明确的界定。首先，碳政府审计的审计主体是由英国下议院成立的环境审计委员会，对国家环保政策、环保支出及支持效果等进行审计，也以各种方式对企业进行碳审计。其次，环境审计委员会提交的《2008—2009年度工作报告》中，碳审计的内容非常广泛，涵盖了温室气体排放、碳减排、碳交易市场、碳收支以及生态保护政策等方面。然后，英国标准协会（BSI）颁布的PSA 2050，明确了碳审计的审计方法，被世界范围内的企业广泛用来评价其商品和服务的温室气体排放。最后，英国政府探索碳审计报告的模式，其《2008—2009年度工作报告》不仅阐述了目前碳审计的内容及方法，还对未来碳审计的发展进行了展望。这份报告成为碳审计的应用典范，指明了未来的碳审计方向。
（三）丹麦：碳审计体系完备
丹麦是最早提出要在2025年全面实现碳中和的国家，丹麦政府为碳审计提供大量的政策支持，详细说明如何对碳放量进行核算以及监管跟踪。丹麦政府将审计重点放在建筑行业，制定了《建筑物审计标准与常态化流程》和《建筑物低碳审计的行业标准》，具体到照明、温度控制、通风和噪音等内容。政府还制定了低碳标准，要求所有新的建筑物必须符合这一标准。政府以立法的形式规范企业的行为，达不到标准的企业会受到法律的惩罚。此外，丹麦政府也对能源行业进行碳审计，相继出台多项政策，通过补贴、税收等方式鼓励企业使用清洁能源。一方面，丹麦政府对采用了热电联产和可再生能源的企业可进行一定金额的补贴；另一方面，丹麦政府通过税收和价格杠杆来提高企业对清洁能源的重视，对煤炭、石油等收取相应的燃料税而对电力生产则没有征收税。
四、我国开展碳审计的对策
从我国开展碳审计的现状来看，碳审计相关法律及标准的缺失，碳审计组织机制的单一及碳审计人员能力的不足成为制约碳审计发展的瓶颈。为发展中国的碳审计，推动低碳经济和生态文明建设，审计部门应建立有效的碳审计机制，推进我国环境治理的进程。针对以上三个问题，以及从美国、英国和丹麦实施碳审计中吸取的经验，笔者提出以下建议。
（一）完善碳审计的法律依据
合法性是实施碳审计的前提。针对碳审计，我国应当立足“碳达峰碳中和”的战略目标，从宏观层面规划和统筹，加强碳审计法律体系的建设。首先，应结合“双碳”背景考虑将碳审计的内容纳入《审计法》《注册会计师法》等法律中，保证审计人员开展审计工作的合法性。其次，由于碳审计主体及其载体具有特殊性，以及碳审计业务在碳排放治理中的重要性，社会对碳审计的需求也越来越大，碳审计准则应该单独制定。国家应在进一步细化有关法律法规的基础上，借鉴国际标准（例如ISO 14064、PSA2060和ISO 14068等），实现碳审计准则的标准化、法律化。另外，在政策的实施上政府可以采用“先局部，后整体”的策略，先对重点企业实施碳排放标准，并定期检验标准的实施效果，在此基础上进行调整和修订，当标准的使用成熟后便可推广至全国。
（二）加强碳审计组织机制
国外的环境审计已经从外部强制性审计的模式发展为由强制性外部审计和自愿性内部审计相结合的模式，这值得我们借鉴。首先，碳审计可从国家、企业、社会三个审计主体间构建协同机制。三者的关系应是：政府审计发挥主导作用，从宏观上统一规范碳审计工作，指导和监督内部审计和社会审计的工作。同时，政府审计可以通过购买服务或者将任务繁重的项目交给社会审计，给予指导和协助。其次，内部的碳审计应作为企业的一项日常工作，企业通过加强自身监督和管理来提升内部审计的质量。社会审计要对政府负责，作为承担政府事项的第三方独立机构，要发挥自身的审计优势，保证碳审计的社会公信度。因此，可以在政府审计的统一领导下，开展内部审计和社会审计的工作，切实将政府审计、内部审计和社会审计有机结合，形成“三位一体”的审计协同机制。
（三）推进碳审计人才队伍建设
碳审计虽然属于环境审计的范畴，但更是一种复杂审计或多元审计，因此要求审计人员掌握全面的知识体系，具体可以从以下几点进行完善：
1.根据碳审计工作对专业人员的要求建立一套完整的碳审计专业理论体系供审计人员学习。
2.有关高校及培训机构应注重复合型人才的培养，将环境保护行业知识与审计知识相结合，为全面进行碳审计提供人才保证。
3.规范职业资格考试，可学习别的国家为审计人员提供国家注册碳审计师的认证，让审计人员持证上岗，确保其专业性和胜任能力。
4.建立考核和监督机制，对开展碳审计人员的专业性和独立性进行评价与监督，保证碳审计工作的质量。
五、结束语
碳审计对中国低碳经济的发展发挥着重要作用，是实现绿色GDP、社会可持续发展及应对国际形势的必然要求。但是，现在很多企业尤其是一些重工业企业对此还没有重视起来，缺乏环保意识，对资源的使用效率低下。而碳审计作为一种监督手段，能很好地帮助企业监控其碳排放量，从而提高环保意识，推动生态文明建设。现阶段，我国的碳审计还处于探索阶段，虽然在“双碳”背景下已经出台了一部分的政策文件，但仍存在相关法律及依据缺失，组织机制单一和专业人员不足的问题。因此，政府有关部门需要尽快制定和完善相关的法律法规，使得审计人员有法可依，引起企业重视；同时加强审计组织机制，内部监督和外部监督相结合，同时加强培训，推动人才建设。（文 / 陈泉）
【项目：1.江苏省高校哲学社会科学研究重点项目(2018SJZDI068)。2.江苏省社科应用研究精品工程财经发展专项课题“数字经济时代企业数据安全治理问题研究”（22SCB-52）。】
（作者简介：陈泉，南京审计大学政府审计学院硕士研究生，研究方向：政府审计。)
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